دانلود مقاله تئوری محدودیت ها و حسابداری عملکرد سیستم (Throughput Accounting) word

 دانلود مقاله تئوری محدودیت ها و حسابداری عملکرد سیستم (Throughput Accounting) word دارای 12 صفحه می باشد و دارای تنظیمات در microsoft word می باشد و آماده پرینت یا چاپ است

فایل ورد دانلود مقاله تئوری محدودیت ها و حسابداری عملکرد سیستم (Throughput Accounting) word   کاملا فرمت بندی و تنظیم شده در استاندارد دانشگاه  و مراکز دولتی می باشد.

این پروژه توسط مرکز مرکز پروژه های دانشجویی آماده و تنظیم شده است

توجه : در صورت  مشاهده  بهم ریختگی احتمالی در متون زیر ،دلیل ان کپی کردن این مطالب از داخل فایل ورد می باشد و در فایل اصلی دانلود مقاله تئوری محدودیت ها و حسابداری عملکرد سیستم (Throughput Accounting) word ،به هیچ وجه بهم ریختگی وجود ندارد

---

بخشی از متن دانلود مقاله تئوری محدودیت ها و حسابداری عملکرد سیستم (Throughput Accounting) word :

تئوری محدودیت ها و حسابداری عملکرد سیستم (Throughput Accounting)
رویکردی نوین در حسابداری مدیریت

چکیده
در این نوشتار سعی بر این است که ادبیات ، مفروضات و تکنیک اساسی رویکرد نوینی از حسابداری مدیریت با عنوان حسابداری عملکرد سیستم ، مبتنی بر تئوری محدودیت ها ،مورد بررسی و تحلیل قرار می گیرد.انواع تصمیمات استراتژیک شامل قیمت گذاری محصولات ، نحوهترکیب محصولات ، تصمیمات مربوط به تولید یا خریدو; بایستی به درستی اتخاذ شده و سازمان را در جهت رسیدن به هدف خود که همانا افزایش ثروت می باشد ، یاری نماین

د .در این خصوص معیارهای مبتنی بر TOC و نحوه استفاده از آنها در تصمیمات ارائه می گردد همچنین با توجه به اینکه تئوری محدودیت ها هرگونه حسابداری مبتنی بر بهای تمام شده را در ارائه اطلاعات مربوط جهت تصمیم گیری غیر اثربخش می داند ، چالش های اساسی عنوان شده در این رابطه نیز اشاره شده است.
واژه های کلیدی: تئوری محدودیت ها،حسابداری مدیریت ، حسابداری عملکرد سیستم ، محدودیت(گلوگاه) سیستم ، حسابداری بهای تمام شده‌، ارزیابی عملکرد، بازده

سرمایه گذاری و سود خالص.

مقدمه
امروزه ، رقابت پیچیده تر از همیشه شده است . این رقابت شدید باعث شده تا سازمان ها تغییرات را به عنوان یک اصل ، قاعده وضرورت انکارناپذیر بپذیرند . یک تغییر ، کافی نیست . به عبارت دیگر بهبود مستمر لازم است. سازمان ها برای رویارویی با این پدیده قبل از هر چیز باید تفکر و ذهن خود را تغییر دهند .
در این راستا ، باید درک خود را از سازمان و چگونگی مدیریت سازمان تغییر دهیم و سازمان را به منزله موجود زنده ای در نظر بگیریم که می باید همه اجزای آن هماهنگ با هم کارکنند تا به سمت هدف مورد نظر خود حرکت نماید.
برای ایجاد این الگو در سازمان ، می بایست مفاهیم و روش های مدیریت سنتی کنار گذاشته شوند و مفاهیم جدیدی مورد استفاده قرار گیرند . گلدرت ، همانند سایر افراد ، از لزوم تغییر نحوه اداره سازمان ، لزوم نگرش کلی و سیستمی به سازمان و لزوم ایجاد سازمان یادگیرنده صحبت می کند اما در ضمن ابزار ایجاد تحول را نیز در اختیار ما قرار می دهد . این ابزار ، فرآیند های تفکر گلدرت نام دارد . فرآیند تفکر ، اساس ایجاد انگیزه و حرکت در سازمان است تا سازمان در فرآیند بهبود مستمر قدم نهد . رضه محصول دلخواه مشتری با پائین ترین قیمت ، در عین حال دارای کیفیت مناسب و خدمات عالی به مشتریان(تحویل به موقع و;) می باشد .رقابت جهانی مستلزم تعادل میان کیفیت، قیمت تمام شده وزمان تحویل (کارکرد)است. در این خصوص یک مشکل اساسی ، اطلاعاتی است که توسط سیستم حسابداری بهای تمام شده فراهم می گردد . این اطلاعات به نحوی نیست که مدیریت را در شناسایی ، اولویت بندی و حل مشکلات یاری نماید .
مدیران کارخانه ها ، تصمیمات خود را بدون توجه به ” مربوط بودن” اطلاعات و فقط بر اساس اطلاعات “در دسترس” اتخاذ می کنند(برلینروبرایمسون ،1988(19: با وجود تغییرات بازار در طول یک قرن اخیر ، این رشته هنوز تغییر نکرده است و این سکون موجب ” نامربوط بودن ” اطلاعات فراهم شده توسط سیستم حسابداری مدیریت شده است . در واقع مفروضات حسابداری بهای تمام شده مبتنی بر پارادایم مدیریت علمی در ابتدای قرن اخیر است. با وجود تغییرات اساسی در محیط تجاری ،‌ پیشرفت های تکنولوژی و تغییر در روش های تولید و ساختار هزینه ها این مفروضات تغییر نکرده است. در واقع تکنیک های نوین هزینه یابی نیز کماکان مبتنی بر همان مفروضات ،‌ مانند تخصیص مخارج بر مبنای عوامل اختیاری با هدف بهینه سازی موضعی ،‌ هستند.
چندین روش پیشنهادی جهت رفع نقصان مربوط ب

ودن وجود دارد ؛ در ادامه متدولوژی پیشنهادی توسط تئوری محدودیت ها(TOC) که بیشترین هماهنگی را با رویکرد نوین تجارت یعنی رقابت پذیری دارد بیان خواهد شد .

تاریخچه :

تئوری محدودیتها (TOC) در دهه70 زمانیکه یک فیزیکدان به نام الیاهوگلدرت با مشکلات ناشی از منطق وتدارک تولید مواجه شد، آغاز گردید . گلدرت ، آشنایی قبلی با امور تجارت نداشت ، اما او از روش های حل مسئله در فیزیک جهت حل مشکلات منطق و تدارکات تولید بهره برد. بر همین اساس برخی از طرفداران وی (مانند کوربت ،1998( حسابداری مبتنی بر TOC را انتقال یک پارادایم در حسابداری مدیریت می دانند .
گلدرت یک روش کاملاً جدید در تدارکات تولید ایجاد نمود . او زمانی به شگفت آمد که متوجه شد روش های تولید سنتی فاقد کارایی منطقی در عمل هستند .
روش گلدرت بسیار موفقیت آمیز بود و توانست بسیاری از شرکت ها را جذب کند . سپس گلدرت خود را وقف توسعه،گسترش و انتشار این تئوری کرد . در ابتدای دهه 80 ، او کتابی در مورد تئوری خود نوشت این کتاب که”هدف” نام دارد ، مشکلات و چالش های مدیریت کارخانه را در قالب داستان بیان کرده است . در این داستان ، مدیران اصول تئوری گلدرت را کشف کرده و رقابت پذیری رادرسازمان احیاء می کنند .
بسیاری از شرکت ها که روش تدارکات تولید گلدرت را به کار گرفتند توانستند عملکرد تولید خود را بهبودبخشند بطوریکه مشکلات در بخش های دیگری مانند تدارکات توزیع و فروش و مدیریت پروژه ظهور پیدا کرد . وی معتقد است شرکت ها باید بیاموزند چگونه خودشان مسائل را حل کنند و بهبود مستمرداشته باشند تا آینده را تضمین نمایند .

فرض اساسی فرایند تفکر در TOC این است که برای تمامی معلول ها ، علت یا علت هایی وجود دارد و این علت ها نیز معلول علت های اساسی تری می باشند . این زنجیره علی کمک می کند تا دید سیستماتیک از شرکت پیدا کنیم .
گلدرت در سال 1994 کتاب دیگری به نام”این یک شانس نیست” را نوشت و در این کتاب با استفاده از فرآیند تفکر سعی در حل مشکلات استراتژیک شرکت

می نماید . او همچنین در دهه 80 ، حسابداری بهای تمام شده را با عنوان بهترین فراهم کننده اطلاعات جهت تصمیم گیری ، دشمن شماره یک بهره وری معرفی می کند .

مفاهیم اصلی تئوری محدودیت ها :
قبل از تبیین ارتباط حسابداری مدیریت و تئوری محدودیت ها ، به مرور کلی و اجمالی از مفاهیم پایه ای این تئوری در تدارکات تولید خواهیم پرداخت و سپس بیان می کنیم چطور این مفاهیم حسابداری مدیریت را پوشش می دهند
TOC، شرکت ها را به عنوان یک سیستم در نظر می گیرد که از مجموعه ای ازاجزاء به هم وابسته تشکیل شده اند و عملکرد کل سیستم وابسته به عملکرد همه این اجزاء می باشد .
یکی از اساسی ترین مفاهیم ، تشخیص اهمیت نقش “محدودیت سیستم یاگلوگاه” می باشد . مرحله اول ، تشخیص هدف سیستم می باشد که سیستم برای آن به وجود آمده است . قبل از اینکه به بهبود هر بخش از سیستم پرداخته شود ، باید هدف کل سیستم و معیارهای ارزیابی اثر هر زیر مجموعه و هر تصمیم جزئی بر هدف کلی سیستم تعریف شده باشند . محدودیت سیستم نیز چنین تعریف می شود :

“هر عاملی که عملکرد سیستم را در راستای اهدافش محدود نماید “
در حقیقت هر سیستم دارای تعدادی محدودیت است و در یک زمان مشخص هر سیستم حداقل دارای یک محدودیت می باشد(گلدرت،1990(4:،درغیراین صورت،سود شرکت بی نهایت می بود .
فرآیند بهبود مستمرو TOC از این تفکر ناشی شده که همواره بایستی تمام تلاش ها بر هدف سیستم متمرکز گردد . این فرآیند، اساس روش های مورد استفاده در تئوری محدودیت ها و نیز در حسابدار ی مدیریت می باشد .

این فرآیند دارای 5 مرحله به ترتیب زیرمی باشد :
1- شناسایی محدودیت(های) سیستم .
2- تصمیم گیری در مورد چگونگی بهره برداری از محدودیت سیستم تا حد امکان .
3- تابعیت و فرمانبرداری همه بخش ها از محدودیت جهت بهره برداری بیشتر از محدودیت .
4- افزایش سطح عملکرد محدودیت(های)سیستم .
5- اگر در مراحل قبلی محدودیت رفع شد ، به مرحله اول بازگردید ، امابه واسطه رفع یک محدودیت فرایندرفع محدودیت(های)سیستم نباید متوقف گردد .

مرحله 1 ) شناسایی محدودیت(های)سیستم
همواره حداقل یکی از منابع درهر کارخانه ای ، جریان و گردش تولید را درآن کارخانه محدود می کند . همانطور که در هر زنجیر حداقل یک حلقه وجود دارد که دارای ضعیف ترین استحکام است ، جهت بهبود جریان تولید در سیستم یعنی بهبود استحکام زنجیر بایدمنبع محدود کننده ظرفیت (CCR) یاهمان ضعیف ترین حلقه شناسایی گردد. در واقع جمله طلایی TOC بدین شرح است :
“قدرت زنجیر برابر با قدرت ضعیف ترین حلقه آن است”
البته محدودیت می تواند یک محدودیت فیزیکی در تولی

د، یک واحد سازمانی و یا یک عامل برون سازمانی به عنوان مثال بازار باشد .
مرحله2)تصمیم گیری درموردچگونگی بهره برداری ازمحدودیت( های) سیستم تا حد امکان :
اکنون که منبع محدود کننده جریان تولید شناسایی شد ، باید بیشترین استفاده از آن به عمل آید. به عبارت دیگر باید با ارتقای عملکرد منبع محدودکننده ظرفیت ،عملکرد کل سیستم را ارتقاء داد. هر دقیقه اتلاف در این منبع ، معادل یک دقیقه اتلاف در تولید محصول می باشد .
مرحله 3 )تابعیت و فرمانبرداری همه بخش هااز محدودیت جهت بهره برداری بیشتر از محدودیت :
همه منابع باید آهنگ حرکت خود را با محدودیت

تنظیم کنند ، نه بیشتر و نه کمتر،بطوریکه اجازه ندهند خطر کسری و فقدان موجودی مواد و قطعات، محدودیت و در نتیجه عملکرد کل سیستم را تهدید کند . در صورتیکه آهنگ حرکت منابع دیگر بیشتر از سرعت گلوگاه باشد ، میزان تولید سیستم افزایش نخواهد یافت بلکه فقط مقدار کار در جریان ساخت (WIP)افزایش خواهد یافت(همان،;) .
مرحله 4 ) افزایش سطح عملکرد محدودیت (های) سیستم
در مرحله دوم تلاش شد تا حداکثر بهره برداری از ” محدودیت ” صورت پذیرد . در این مرحله جهت افزایش ظرفیت تولیددر محدودیت،راه های مختلف جهت سرمایه گذاری از قبیل : افزایش شیفت تولید ، افزودن منابع تولیدو;بررسی وانجام می شود ، تا محدودیت ظرفیت رفع گردد .
مرحله 5 ) اگر در مراحل قبل محدودیت رفع شد ، به مرحله اول بازگردید ، یعنی اجازه ندهید سکون منجر به محدودیت سیستم گردد .
با تقویت ضعیفترین حلقه ، به نقطه ای می رسیم که دیگر حلقه مورد نظر به هیچ وجه ضعیفترین حلقه نیست ، البته این موضوع به این معنی نیست که دیگر حلقه ضعیف نداریم بلکه به این معناست که نیاز داریم مراحل 1 تا 4 را دوباره تکرار کنیم تا حلقه ضعیف جدید را پیدا کنیم.
یکی از مفروضات بنیادی تئوری محدودیت ها ، وجود حداقل یک محدودیت در هر سیستمی است ، بنابراین برای بهبود عملکرد سیستم نیاز به مدیریت محدودیت داریم . ” راه دیگری وجود ندارد . یا ما باید محدودیت را مدیریت کنیم و یا محدودیت ها ما را مد

یریت می کنند . محدودیتهاخروجی سیستم راتعیین می کنند،چه آنها را مدیریت کنیم و چه نکنیم”(نورین وهمکاران ،1995).محدودیت ها ذاتاً خوب یا بد نیستند ، آنها فقط وجود دارند . اگر آنها را نادیده بگیریم ، بد خواهند بود و اگر آنها را شناسایی و مدیریت کنیم،به یک فرصت بزرگ برای تجارت موفق تبدیل می شوند .

ارزیابی عملکرد وحسابداری عملکرد سیستم:
قبل از اینکه به بهبود بخشهای مختلف سیستم فکرک

نیم،بایستی هدف کلی سیستم را به روشنی بیان نمائیم . همچنین باید معیارهایی که ما را قادر به ارزیابی اثر هر تصمیم جزئی و فرعی بر هدف کلی سازمان می سازند،تعیین شوند (گلدرت ،4:1990). اکنون هدف شرکت را ایجاد پول در حال و آینده تعیین می کنیم. جهت برقراری ارتباط بین NP ، ROI وتصمیمات روزانه مدیران TOC از 3 معیار استفاده میکند . این معیارها کاملا مالی هستندو حرکت در راستای هدف شرکت را آشکار می سازند. برای ارزیابی حرکت شرکت در راستای هدف باید به 3 سوال ساده زیر پاسخ دهیم : 1) چه مقدارپول به وسیله شرکت ایجاد شده است ؟ 2)چه مقدار پول توسط شرکت تصرف شده است؟ و3) چه مقدار پول می باید جهت عملیات آن خرج گردد؟ بایستی این سوالات به تعاریفی عملیاتی تبدیل شوند و معیارها نوعا” متنوع هستند(گلدرت،19:1990).
معیارهای TOC عبارتند از :
عملکرد سیستم (Throughput) : نرخی است که سیستم با این نرخ و از طریق فروش ،پول یا واحد هدف ایجاد می کند .
سرمایه گذاری (Investment) : سرمایه گذاری عبارتست از تمام پولهایی که سیستم صرف خرید اقلامی که قصد فروش آنها را دارد، می نماید.
هزینه های عملیاتی(Operating Expense) : هزینه های عملیاتی تمام پولهایی است که سیستم صرف تبدیل سرمایه گذاری به تروپوت (عملکرد سیستم) می کند.
عملکرد سیستم (T) :

در تعریف عملکرد سیستم ، عبارت “ازطریق فروش”اهمیت ویژه ای دارد.همانطور که میدانید ممکن است سازمانی با دریافت بهره بانکی پول کسب کند ، این پول قطعا”عملکرد سیستم” است .پس چرا عبارت “ازطریق فروش” به تعریف فوق اضافه شده است ؟ برخی از

مدیران تولیدی بر این باورند که هر محصولی را تولید کنند ،سزاوار عملکردسیستم نامیدن است . اما عملکردسیستم هیچ ارتباطی با انتقال پول در داخل شرکت ندارد. عملکرد سیستم به معنای کسب پول جدید از خارج سازمان است و به همین دلیل عبارت “از طریق فروش”به تعریف اضافه شده است (همان).
عملکرد سیستم به عنوان تمام پولهایی که وارد شرکت می شوند منهای پولی است که به فروشندگان پرداخت می شود.این پولی است که توسط سیستم ایجاد شده است واز طرف دیگر پولی که به فروشندگان پرداخت می گردد، مرتبط با پولی است که توسط سایر شرکتها ایجاد شده است.این مفهوم با دیدگاه نوین کسب وکاریعنی ارزش آفرینی وخلق ثروت تطابق دارد.فرمول محاسبه تروپوت به شرح زیر است :
Tu = P – TVC
Tu: تروپوت هر واحد محصول
P: قیمت فروش هر واحد محصول
TVC:هزینه های متغیر کل ،هزینه هایی که با هرواحد افزایش در فروش محصول تغییر می کنند(دراکثرموارد فقط شامل مواد خام می باشد). به عبارت دیگر کل هزینه های متغیر شرکت اعم از تولیدی و غیر تولیدی به ازای هر واحد مد نظر است.

TTp = Tu * q
TTP:کل تروپوت هر محصول
q : تعدادفروش در یک دوره
TTP : کل تروپوت شرکت
برای مثال فرض کنید شرکتی دارای 2 محصول AوB است. جدول زیر مقادیر متغیرهای فوق را برای این شرکت ارایه می دهد:
جدول شماره 1- محاسبه T

B A
100 90 قیمت (P)

40 45 هزینه های متغیر کل (TVC)
60 45 تروپوت هرواحد محصول Tu (P-TVC)
3,000 4,500 کل تروپوت هرمحصولTTp (Tu*q)

عملکردسیستم دارای 2 بخش است ، درآمد وهزینه های متغیرکل(TVC).استفاده از کلمات “متغیر”و”هزینه” ممکن است با معیارهای مورد استفاده در حسابداری بهای تمام شده اشتباه شود.
بدون شک عنصر اساسی لغت “کل”( Totally ( می باشد که به معنای کلا” متغیر در ارتباط با واحدهای فروخته شده است. یک TVC مبلغ هزینه ایست که با یک واحد فروش بیشتر روی می دهد.مثال آشکار، هزینه های مواد خام می باشد. برای هر واحد فروخته شده اضافی ، شرکت با ارزش مواد خام برای آن محصول مواجه است . سایر موارد،بستگی به ماهیت عملیاتی که دارند ، ممکن است در طبقه بندی TVC قرارگیرند .
اگر تغییر هزینه مستقیما” به نسبت تغییر در حجم تولید باشد،آن هزینه یک TVC خواهد بود و بایستی از قیمت فروش محصول کسر گرددتا عملکردسیستم به دست آید.
سرمایه گذاری (I) :
تمام پولهایی که سیستم صرف خرید اقلامی که قصد ف

روش آنهارا دارد، می نماید.این معیار(که گلدرت آن را موجودی می نامد) ممکن است با معیار مرسوم دارائیها در حسابداری اشتباه گرفته شود ، اما

این دو معیار در محاسبات کار درجریان ساخت و موجودی کالای ساخته شده کاملا” بایکدیگر متفاوت هستند.
چه ارزشی را باید به محصول ساخته شده که در انبار نگهداری می شود ، منتسب کرد ؟باتوجه به تعریف فوق ، فقط می بایست مبلغ پرداختی بابت مواد خام و قطعات خریداری شده از فروشندگان را به محصول تخصیص دهیم و سیستم به خودی خود ارزش افزوده ای برای کالا ایجاد نمی کند(حتی دستمزدمستقیم)(گلدرت،23:1990).
ارزش مورد نظر جهت کار در جریان ساخت (WIP) و موجودی کالای ساخته شده همان TVC می باشد.یکی از اهداف ، حذف “سودهای ظاهری “درجریان فرآیند تخصیص هزینه می باشد.در این روش افزایش سود درکوتاه مدت از طریق افزایش کار در جریان ساخت و موجودی کالای ساخته شده غیرممکن است. به عبارت دیگرتاخیردرشناسایی برخی هزینه ها که منجر به افزایش سود دوره جاری و کاهش سود دوره های آتی می گردد،امکان پذیرنیست.
برطبق این معیار، اقلامی چون زمین ،ساختمان ،ماشین آلات ،وسائط نقلیه،اثاثه و کامپیوتر در این طبقه قرار می گیرند.
هزینه های عملیاتی (OE) :
تمام پولهایی که سیستم صرف تبدیل سرمایه گذاری به تروپوت می کند.باید توجه داشت که “حذف ارزش افزوده از موجودیها به معنای غیرپولی بودن هزینه های عملیاتی نیست “. در روش جدید ،ارزش افزوده ای برای محصول در نظر گرفته نمی شود.به عبارت دیگر هزینه های عملیاتی(OE)تمام پولهایی است که دائما” هزینه می شوند تا چرخ کارخانه حرکت کند . کلیه دستمزدها از مدیرعامل تا کارگر مستقیم ،اجاره ها ،انرژی وغیره . هزینه های عملیاتی عبارتست از همه هزینه ها به جزء هزینه های متغیر کل (TVC).
TOC هزینه ها را به ثابت ، متغیر، مستقیم وغیر مستقیم طبقه

بندی نمی کند.رایجترین اشتباه دراین تفکر، این است که TOC، هزینه های عملیاتی را ثابت در نظر می گیرد.TOC در پی طبقه بندی هزینه ها به ثابت و متغیر و نیمه متغیر نیست ، در این روش هزینه ها،یا TVC هستند یا نیستند.
در زمان تصمیم گیری نیازمند بررسی و ارزیابی اثر تصمیم بر هر 3 معیار هستیم.TOC بیان می کند که این 3 معیار جهت برقراری ارتباط بین NP، ROI و تصمیمات یا فعالیتهای روزانه مدیران کافی هستند. در زیر فرمولهای ایجاد این ارتباط بیان شده اند:
NP = T – OE
ROI = ( T – OE )/I

T: کل تروپوت شرکت (TTP)
OE: کل هزینه های عملیاتی شرکت
I: کل سرمایه گذاری
به وسیله3 معیار T، I وOE قادر به تعیین اثر هر تصمیم در کلیه سطوح شرکت هستیم . ایده آل زمانیست که تصمیم مزبور منجر به افزایش T و کاهش I وOE گردد.هرتصمیمی که دارای اثر مثبت بر ROI باشد ، در راستای اهداف شرکت نیزخواهد بود.قضاوت نهایی در تائید یا رد بودن تصمیم ، توسط ROIصورت می گیرد.
نیازی به محاسبه NP و ROI برای کل شرکت نخواهد بود ، با محاسبه NPو ROI در تمام تصمیمات و فعالیتها ، اگر این دو معیار مثبت بودند و ROI بزرگتر یا مساوی مقادیر ازقبل تعیین شده بود ، آنگاه تصمیم مزبور قابل قبول است. به عبارت دیگر در هر مورد بایستی ROI تفاضلی بر اساس روش پیش گفته محاسبه و با مقادیر مورد انتظار مقایسه گردد.

تصمیم گیری در TOC:
با استفاده از شباهتهای سازمان به زنجیر می توان برخی اصول TOC را بیان نمود. اگریک زنجیر کشیده شود ازضعیفترین حلقه شکسته خواهد شد.اگرهدف این زنجیراستقامت در برابر کشش باشد،بایستی ضعیفترین حلقه را استحکام بخشیدکه همان محدو

دیت سیستم می باشد.افزایش استحکام سایر حلقه ها قبل از ضعیف ترین حلقه چیزی جز اتلاف زمان و منابع نیست ، زیرا عملکرد کل زنجیر توسط ضعیف ترین حلقه تعیین می گردد.به این دلیل است که گام اول در فرآیند بهبود مستمر، “شناسایی محدودیت(های)سیستم یا ضعیف ترین حلقه “می باشد.
برای مثال پروسه تولید ساده زیر را در نظر بگیریدکه دارای 5 ای

ستگاه می باشدو تقاضای بازار نیز نامحدود است .مواد اولیه از ایستگاه A وارد می شود وپس از انجام فرآیند بر روی آن در ایستگاه E کامل شده و جهت فروش آماده می باشد.اعداد روی هر ایستگاه بیانگرمیانگین ظرفیت هرمنبع برحسب “قطعه درساعت” می باشند.زمان دردسترس این خط تولید 8 ساعت در روزو 22 روز در ماه یعنی 176 ساعت در ماه می باشد.بهای مواد اولیه 35 واحد پولی وقیمت فروش 100 واحد پولی می باشد.

منبع C به عنوان منبع محدودکننده ظرفیت (CCR) ، کل ظرفیت کارخانه را محدود می سازد.این منبع ظرفیت کارخانه را به 7 قطعه در ساعت محدود کرده است که منجر به 80080 واحد پولی تروپوت در ماه میگردد.
قطعه در ماه 1232 = 22*8*7 = ظرفیت در دسترس
واحد پولی درماه 80080 =1232 *(35-100)= تروپوت
جهت افزایش عملکرد کارخانه تمام تلاشها می باید بر روی منبع C تمرکز یابد.بهبود عملکرد سایرایستگاهها (حلقه ها) هیچ تاثیری در بهبود عملکرد سیستم ندارد. اکنون طرح زیر را با الگوی تصمیم گیری TOC و با معیارهای T ،I و OE بررسی وارزیابی می نمائیم:
فرض کنید منبعC بهینه گرددو تولید آن از 7 قطعه در ساعت به 71 قطعه در ساعت افزایش یابدکه این افزایش از محل ظرفیت اضافی منبع E به منبع C اختصاص یا

فته و تولیدمنبع E از 11به10 قطعه در ساعت کاهش می یابد.همچنین مبلغ مورد نیاز سرمایه گذاری 5000 واحد پولی می باشد.آیا این سرمایه گذاری سودآوراست؟
T: به میزان 1,144 واحد پولی در ماه افزایش می یابد.
قطعه 176 =01*176
واحد پولی در ماه 1,144=176*(35-100)ته است.
OE: به میزان 4167 واحد پولی در ماه بابت هزینه استهلاک ناشی از سرمایه گذاری جدید افزایش یافته است.(با فرض نرخ استهلاک 10%سالانه)
بنابراین NP ماهانه به مبلغ 1,10233 واحد پولی افزایش می یابد و درنتیجه ROI این تصمیم معادل 265% در سال خواهد بود.
واحد پولی در سال 9613,227=12*331,102
265%= 5000 /13,22796 =ROI
جهت اندازه گیری تاثیر انواع تصمیمات بر روی 3 معیار TOC ، باید اثر محدودیت روی این معیارها بررسی شود. هر تصمیمی که دارای اثر مثبت بر ROI است سودمند تلقی می گردد. برای اندازه گیری سود خالص و ROI ، نیاز به محاسبه بهای تمام شده محصولات نیست.
T: برای افزایش آن بایستی مبلغ و/یا تعدادفروش افزایش یابد و/ یا هزینه های متغیر کل (TVC) کاهش یابد.در این خصوص محدودیت سیستم نقش اساسی درافزایش T دارد.
I: برای کاهش آن بایستی مواد وقطعات خریداری شده توسط شرکت بدون افزایش در سایر سرمایه گذاریها به سرعت فروخته شوند.همچنین تمام عناصرسیستم بر این معیار تاثیرگذار هستند.
OE: برای کاهش آن بایستی هزینه ها تقلیل یابند.همچنین تمام عناصر سیستم بر این معیار تاثیرگذار هستند.
در یک نگاه کلی ، معیار T از سایرین مهمتر است.هدف هر سیستم

انتفاعی،افزایش Tاست و در سیستم تنها معیاریست که بهبود آن محدودیت ندارد ولی بهبود IوOE در نهایت به محدودیت صفر شدن آنها می انجامد.
تمرکز بر روی T به مدیران کمک می کند تا ازهر تلاشی جهت بهبود بخشهای مختلف سیستم بدون توجه به هدف کلی سیستم اجتناب کنند.T به طور مستقیم با محدودیت سیستم در ارتباط بوده وهرنوع بهبود آن نیازمند نگرش کلی به سیستم جهت بهبود محدودیت می باشد. بر این اساس ارزیابی برنامه ریزی و ارزیابی عملکرد سیستم از دیدگاههای مختلف نیز بایسستی با تمرکز بر این معیار باشد . به عنوان مثال سرعت گردش سرمایه گذاری را می توان با استفاده از نسبت زیر محاسبه نمود :
سرمایه گذاریT / = گردش سرمایه گذاری

بحث و نتیجه گیری
از دیدگاه روش شناسی ، به نظر می رسد برداشت های متفاوت از روش شناسی حسابداری مبتنی بر TOC انجام گرفته است . به عنوان مثال نتیجه گیری موسسه حسابداران مدیریت دریک گزارش 200 صفحه ای در سال 1995 در خصوص اجرای واقعی TOC در صنعت به شرح زیر است :
“حسابداری در TOC زمینه آشنایی برای حسابداران مدیریت است. با وجود آنکه عباراتی که در TOCبه کار می روندبا آنچه ما معمولا” استفاده می کنیم تفاوت دارند اما هزینه متغیر، استفاده از منابع کمیاب و حسابداری مسئولیت عباراتی هستند که از ده ها سال قبل در کتابهای حسابداری به کار می روند. از لحاظ تئوری مقدار کمی از TOC در عالم حسابداری جدید به حساب می آید. نکته در اینجاست که برخی مباحث ، به طور خاص استفاده ازمنابع کمیاب(محدودیت ها)،ازآنچه ما فکرمیکردیم مهمتربودند ودرTOC به آنهاتوجه بیشتری شده

است .”
این در حالی است که به عقیده هواداران این روش حسابداری مبتنی بر TOC از ابزاری مانند الگوی رفتار هزینه ها استفاده نمی کند و یا حتی تعریف آن از سرمایه گذاری و سود متفاوت است. به نظر می رسد که یک جنبه اساسی TOC و الگوی حسابداری مبتنی برآن تاکید بر بهره وری از عامل زمان است ، حتی در مواردی که محدودیت سیستم ظاهرا عاملی به غیر از ظرفیت زمانی عامل محدودکننده است.

منابع و ماخذ

1-Berliner and Brimson.Cost Mangement for Today’s Advanced Manufacturing.Boston:Harward Business School Press,1988.
2-Blocher,E.Chen,K.Lin,T.Cost Management,A Strategic Emphasis.Termeh,2007.
3– Corbett,T. Throughput Accounting, North River Press,1998.
4- Corbett,T. Throughput Accounting and Activity – Based Costing : The Driving Factors Behind Eeach Methodology, 2000
5-Goldratt,E.Self- Learning Kit.Production the TOC Way.Avraham Y.Goldratt Institute.
6-Goldratt,E.The Haystack Syndrom. Croton-on-Hudson:North River Press,1990.
7-Goldratt,E.What Is This Thing Called the Theory of Constraint and How Should It Be Implemented Croton-on-Hudson:North River Press,1990.
8- Goldratt,E.and Cox,j.The Goal.Croton-on-Hudson:North River Press,1986.
9-Hutagalung.N, Throughput Accounting = End of Cost Accounting and Activity – Based Management Approachs, 2003

10- Noreen,E. Smith, D. & Mackey, J.T. The Theory of Constraints and Its Implications for Management Accounting, Great Barington; MA : North River Press, 1995.
11-Wichmann,L.Profit Velocity Pumps up Revenue Potential.2006
12- www.maaw.info